La tributación de las obras de arte
1. La compraventa
Auguste Renoir definió la obra de arte como el medio por el cual el artista expresa su pasión. Sin embargo, tras el momento mágico de expresión que se produce en la creación de la obra, esta pasa a adquirir la condición de bien patrimonial susceptible de ser incorporada al tráfico mercantil.
De este modo la obra de arte podrá ser objeto de diversos negocios jurídicos: compraventa, arrendamiento, préstamo, donación, cesión, etc. Así, a efectos civiles o mercantiles, la obra de arte viene a ser catalogada jurídicamente – de un modo ciertamente prosaico – como un bien mueble.
Por su parte, el ordenamiento tributario concede a la obra de arte un estatuto especial respecto de otros bienes patrimoniales, tanto en cuanto a las transacciones que se puedan realizar con ellas, como en su titularidad.
Como el mercado del arte es muy complejo, pues en el mismo intervienen diversos operadores (creador, marchante, galerista, coleccionista…) y es muy común que las operaciones sean trasnacionales y afecten a varias jurisdicciones, resulta muy complicado ofrecer una visión tributaria de conjunto. Por ello, comenzaremos a analizar la compraventa de obras de arte en territorio español.
En cuanto a la tributación indirecta. En caso de que el vendedor fuese un empresario, y la compraventa tributase por régimen general, la operación estaría gravada por IVA, cuyo tipo será de 10% o 21%:
- 10 % si la operación la realiza el propio autor o sus descendientes, o bien empresarios o profesionales que no tengan la condición de revendedores de objetos de arte (que no estén adscritos al régimen especial), cuando tengan derecho a deducir íntegramente el IVA soportado bien por repercusión directa o bien satisfecho en la adquisición o importación de la obra de arte.
- 21 % si la venta la realizara cualquier otro empresario
Los tipos tributarios toman como base imponible el precio de venta la obra al aplicarse el régimen general. Así, en el caso de que el empresario estuviese adscrito al régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades, y objetos de colección, el tipo impositivo no recae sobre la totalidad del precio sino sólo sobre la ganancia obtenida.
De este modo, el mencionado régimen especial de bienes usados, de objetos de arte, antigüedades y objetos de colección se aplicará exclusivamente a los sujetos pasivos que hayan optado expresamente y reglamentariamente por el mismo. Afectará a los empresarios y profesionales del sector respecto de las siguientes operaciones:
1ª) Entregas de bienes usados, objetos de arte, antigüedades u objetos de colección adquiridos por el revendedor a:
- a) Una persona que no tenga la condición de empresario o profesional.
- b) Un empresario o profesional que se beneficie del régimen de franquicia del Impuesto en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte del bien, siempre que dicho bien tuviese para el referido empresario o profesional la consideración de bien de inversión.
- c) Un empresario o profesional en virtud de una entrega exenta del Impuesto.
- d) Otro sujeto pasivo revendedor que haya aplicado a su entrega el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección.
2ª) Entregas de objetos de arte, antigüedades u objetos de colección que hayan sido importados por el propio sujeto pasivo revendedor.
3ª) Entregas de objetos de arte adquiridos a empresarios o profesionales en virtud de las operaciones a las que haya sido de aplicación el tipo impositivo reducido del 10%, por tratarse de los autores o sus derechohabientes.
A los efectos del régimen especial son objetos de arte, de colección o antigüedades aquellos que se enumeran en el artículo 136 de la Ley de IVA.
Así pues, la peculiaridad principal del régimen especial consiste en que la base imponible de la entrega de los bienes estará constituida no por el precio, sino por el margen de beneficio de cada operación aplicado por el sujeto pasivo revendedor, minorado en la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a dicho margen. A estos efectos, se considerará margen de beneficio la diferencia entre el precio de venta y el precio de compra del bien.
En el caso de que la compraventa se concertase entre particulares, la misma estaría sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Dicho tributo está cedido a las Comunidades Autónoma, por lo que difiere en cada una, debiendo acudirse a su normativa propia. La diferencia de tipos impositivos entre unas comunidades y otras, que pueden ir de un 4% a un 8%.
Por su parte, la tributación directa afecta al vendedor, en el caso de que haya obtenido una ganancia patrimonial como consecuencia de la venta de la obra de arte, esto es que la diferencia entre el precio de venta y el de adquisición sea positiva.
El impuesto aplicable variará en función de que el vendedor sea una persona jurídica, que tribute por Impuesto sobre Sociedades, o una persona física, en cuyo caso, las ganancias patrimoniales se verán sometidas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Si el vendedor es una persona jurídica la ganancia patrimonial obtenida (el beneficio de la operación) se integraría en la base imponible como un rendimiento más y sobre esa cantidad total se aplicaría el tipo tributario que es un 25%.
En caso de que el vendedor fuese una persona física, las ganancias obtenidas (diferencia entre precio de venta y de adquisición) tributarán por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF). A estos efectos, habrá que distinguir si el vendedor es un empresario dedicado a dicha actividad o bien un particular.
En caso de que el vendedor sea un empresario del sector, la ganancia patrimonial obtenida se considera rendimiento de la actividad y tributa según la escala general de gravamen, si bien se deberá integrar con el resto de ganancias obtenidas en ele ejercicios y se le detraerán los gastos de la actividad. Los tipos de gravamen de la escala difieren en cada Comunidad Autónoma, por lo que se deberá estudiar en cada caso concreto.
Por último, si el vendedor fuese un particular, la ganancia patrimonial tendría consideración de fiscal de rentas del ahorro y les serán de aplicación las escalas del ahorro cuyos tipos oscilan entre un 19% y un 23%.
Así pues, podemos concluir que la compraventa de una obra de arte es una operación que fiscalmente puede resultar compleja, por lo que es conveniente contar con asesoramiento especializado.
Marcos Arbeloa
Departamento Fiscal DLV&A